Ндс при строительстве для собственных нужд. Строим для себя. НДС к вычету
С нового года изменился порядок применения вычетов по НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления. Забегая вперед, скажем, что внесенные поправки пойдут налогоплательщикам на пользу. Убедитесь в этом сами...
Суть изменений такова. Теперь налогоплательщик сможет принимать к вычету НДС при выполнении строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления на момент определения налоговой базы. Таковым является последнее число каждого налогового периода, последнее число квартала (абз. 2 п. 5 ст. 172, п. 10 ст. 167 НК РФ).
Федеральное министерство финансов издало долгожданное письмо. Он регулирует налоговую обработку фотогальванических систем и аккумуляторов. Релевантная информация для операторов, которые могут уплатить НДС, чтобы получить налог на добавленную стоимость, уплаченный во время покупки. Это полезно в большинстве случаев и поэтому часто практикуется. Таким образом, фотогальваническая система будет облагаться налогом в компанию, а потребляемая в частном порядке солнечная энергия должна облагаться налогом.
Эти установки получают вознаграждение за собственное потребление, и этот налог должен быть фиктивно загружен в сетку и возвращен в то же время оператором сетки. Вместо этого частное потребление электроэнергии регистрируется как «свободная стоимость». Основой для этого является цена покупки электроэнергии из сетки, включая базовую плату.
Таким образом, начислять НДС к уплате по СМР для собственного потребления и принимать эти суммы к вычету нужно в одном налоговом периоде. При этом имеются в виду работы, связанные с имуществом, которое предназначено для осуществления операций, облагаемых НДС, и стоимость которого учитывается в расходах при налогообложении прибыли.
Затраты на подготовку строительства
Оператор станции получает электроэнергию по чистой цене в 22 цента и ежемесячно оплачивает базовый сбор в размере 5 евро. Он потребляет тысячи киловатт-часов электроэнергии из сети и потребляет около 1000 кВтч самой солнечной энергии. Таким образом, общее потребление энергии составляет 000 кВтч. Киловатт-час составляет 22 цента плюс 1, 5 цента = 23, 5 цента.
Сам себе «Покупатель»
Если аккумулятор следует рассматривать как «отдельный объект распределения», вводный налоговый вычет не применяется, если хранилище используется только для частного энергопотребления. Это может иметь место, например, с обновленными аккумуляторами. Если, с другой стороны, батарея является частью недавно установленного завода, то удержание налога на прибыль, вероятно, будет успешным.
Напомним, ранее вычет осуществлялся только после уплаты НДС в бюджет, то есть в следующем квартале (месяце).
Остановимся на НДС-новшестве подробнее. Для этого выясним, что такое СМР для собственного потребления и как в этом случае определяется налоговая база. Рассмотрим на примере, как правильно начислить НДС, составить счета-фактуры, принять налог к вычету и заполнить декларацию.
Также обратите внимание на предложение семинара по. Владельцы солнечных установок подают электроэнергию, вырабатываемую заводом, в общественную сеть. Таким образом, они генерируют доход, который также представляет интерес для налоговых органов. Существует несколько налогов: подоходный налог, НДС и торговый налог. Однако не все владельцы фотогальванических установок имеют одинаковые налоговые обязательства. Мы покажем вам, что вам нужно учитывать в области фотовольтаики.
Подоходный налог: какая прибыль?
Если вы являетесь оператором фотогальванического завода, вы облагаетесь налогом как предприниматель. Даже если завод на крыше вашего частного дома производит электроэнергию. И как продавец электроэнергии, у вас также есть обязанности, особенно в отношении налогов: вы должны сделать определение прибыли. Вы имеете в виду, что вы определяете прибыль вашего предприятия, вычитая операционные расходы из операционного дохода.
Расходы - на отдельный субсчет!
Выполнение СМР для собственного потребления облагается НДС согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса.
Вместе с тем понятие «собственное потребление» при выполнении СМР в Налоговом кодексе не определено. Поэтому обратимся к разъяснениям Минфина России. Так, в письме от 23 сентября 2008 г. № 03-07-10/09 сказано, что выполнение СМР для собственного потребления производится тогда, когда организации не заключают договоры строительного подряда, то есть заказчики на выполнение этих работ отсутствуют.
В качестве дохода вы записываете все, что входит в ваш аккаунт, и связано с фотогальванической системой. Во входящем вознаграждении вы должны убедиться, что валовая сумма регистрируется как доход. Расходы - это все расходы, связанные с вашими инвестициями. Просто посмотрите на свой счет и расходы, связанные с фотогальванической системой. Вы можете использовать эти затраты как выходные.
НДС: предварительная регистрация должна быть произведена в установленный срок
Операционная прибыль Меньше операционных расходов, включая НДС, которые вы должны облагать налогом. Вы можете отправить эту информацию в налоговую инспекцию без каких-либо формальностей. Подача в электрическую сеть осуществляется с учетом НДС. Если вы используете в качестве оператора больше электроэнергии в сеть, чем используете, взимается НДС. Он выплачивается независимо от того, получаете ли вы прибыль или убыток через фотогальваническую систему. НДС в размере 19 процентов будет взиматься с тарифного плана вашего оператора сотовой сети.
Налоговая база по НДС в этом случае определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).
СМР могут выполняться и смешанным способом, т. е. и собственными силами, и силами подрядных организаций. В этом случае налоговая база не должна включать в себя стоимость строительных работ, выполненных подрядчиками (письмо ФНС России от 4 июля 2007 г. № ШТ-6-03/527).
В первые два года после запуска вашей солнечной системы вы должны подать предварительную заявку на налог на добавленную стоимость ежемесячно в центральный банк. Вы должны уплатить полученные налоги в налоговую инспекцию до даты следующего: в противном случае будет отсрочка платежа.
Если организация применяет спецрежим
Это относится к фотогальваническим системам. В предварительной регистрации НДС вы объявляете чистую сумму в качестве налоговой базы. Кроме того, вы можете раскрыть налог, относящийся к нему, с начислением налога на добавленную стоимость. Налог на добавленную стоимость для строительства завода и его содержание может быть заявлен как вычетный входной налог.
Чтобы определить налоговую базу по НДС, нужно суммировать дебетовые обороты по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств» в текущем налоговом периоде. Если СМР выполнены смешанным способом, то из рассчитанной таким образом общей суммы нужно исключить суммы, которые оплачены подрядным организациям.
Для вас нет дополнительного финансового бремени из-за взимания НДС. Этот налог взимается с текущего коллекционера в дополнение к установленному законом тарифу на подачу. Однако: если это слишком много для вас, вы можете освобождаться от НДС. Волшебное слово: правила малого бизнеса. Однако такая возможность не существует для каждого фотогальванического оператора. Это требует двух условий.
Доходы фотоэлектрического завода не должны превышать 000 евро в текущем году, а поступления за последний календарный год должны быть менее 500 евро. Регулирование владельца малого бизнеса означает, что вам не придется платить НДС в будущем за счета-фактуры, касающиеся тарифа на подачу, который должен быть оплачен поставщику энергии. Для вас: валовая равная сеть. Налог на оборот в налоговую инспекцию не применяется - и, следовательно, также сдача ежемесячных предрегистраций НДС.
Ловите момент
Теперь установим момент определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, т. е. число в налоговом периоде, на которое она начисляется. Им является последнее число каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ). Этот порядок остался прежним.
Налоговая база в этом случае определяется как стоимость СМР, исходя из фактических расходов налогоплательщика на их выполнение. По общему правилу налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухучета (п. 1 ст. 54 НК РФ).
Единственным недостатком, однако, является огромный недостаток малого бизнеса: вы не можете вычитать налог на добавленную стоимость, уплачиваемый при покупке фотоэлектрического завода в качестве входного налога. Вы также должны обратить внимание на налог с продаж, созданный во время обслуживания и ремонта.
Поэтому вы можете обойтись без правил малого бизнеса. Чтобы получить возврат налога на добавленную стоимость от покупки, вы уже можете сделать это в начале вашей операции. Вы привязаны к этому приложению в течение следующих пяти лет. Если доходы снова будут ниже лимита, вы автоматически вернетесь к мелкому бизнесу. Не забудьте сообщить своему клиенту. Затем он может напрямую создавать и передавать счет-фактуру без НДС.
В бухгалтерском учете начисление НДС со стоимости СМР, выполненных для собственного потребления, отражается проводкой:
Дебет 19-5 «НДС, начисленный со стоимости СМР, выполненных для собственного потребления» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Пример 1
ЗАО «Купец» ведет деятельность по оптовой торговле промтоварами. В январе 2009 года организация начала строительство склада для хранения товара хозяйственным способом.
Торговый налог: Ваша прибыль превышает 500 евро?
Коммерческий налог исходит только от годовой прибыли от коммерческого бизнеса более 500 евро. В результате, только операторы крупных предприятий, как правило, страдают от ответственности за коммерческое налогообложение. Если солнечная энергетическая система является вашим единственным коммерческим источником дохода, вы вряд ли превысите этот предел даже для установок с солнечной мощностью более десяти киловатт.
Вычет «входного» налога
Планируете ли вы фотогальваническую установку на крыше? Затем вы должны в кратчайшие сроки проинформировать налоговую инспекцию. Вскоре после этого вам будет отправлен «вопросник по сбору налогов», который вы должны заполнить. Вы также можете скачать его здесь. Здесь вы вводите всю важную информацию о фотогальванической системе. Например, используете ли вы малый бизнес или нет. Впоследствии вам обычно присваивается новый налоговый номер, поскольку вы считаетесь предпринимателем. Только с этим номером налога вы можете урегулировать счета у своего оператора сотовой сети.
В конце марта строительство было завершено, и склад ввели в эксплуатацию. В этом же месяце организация подала документы на государственную регистрацию права собственности на построенный объект. Начислять амортизацию по объекту недвижимости организация начала в апреле 2009 года.
Фактические затраты на строительство склада, накопленные на субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» счета 08, составили 2 139 000 руб. (см. таблицу).
В отличие от коммерческого офиса: вы установили небольшую фотоэлектрическую систему на крышу вашего частного дома, а площадь модуля составляет менее 30 квадратных метров? Тогда вам не нужно регистрировать бизнес в офисе. Такие небольшие установки считаются «незначительной коммерческой деятельностью» и рассматриваются как тривиальный случай.
О нюансах декларации
В отличие от более крупных фотогальванических установок, которые генерируют гораздо больше электроэнергии, чем вы можете потреблять. Но даже здесь бизнес не нужно регистрировать. Только когда начальная фаза, в которой прибыли не достигнуты, закончилась, и ваша прибыль превышает ваши собственные затраты, требуется коммерческое приложение. Однако, если вы хотите установить фотоэлектрическую систему в коммерческое здание, вы должны немедленно зарегистрироваться в качестве бизнеса.
На стоимость работ, выполненных организацией в I квартале 2009 года, необходимо начислить НДС в сумме 385 020 руб. [(939 000 руб. + 676 000 руб. + 524 000 руб.) × 18%].
| Наименование расхода | Сумма расходов за период, руб. | Сумма расходов за период, всего, руб. |
||
|---|---|---|---|---|
| Январь | Февраль | Март | ||
| Стоимость материалов, списанных на строительство склада | 708 000 | 472 000 | 354 000 | 1 534 000 |
| в т. ч. НДС | 108 000 | 72 000 | 54 000 | 234 000 |
| Зарплата работников, в т. ч. ЕСН и взносы в ПФР | 320 000 | 260 000 | 210 000 | 790 000 |
| Амортизация основных средств, использованных при строительстве | 19 000 | 16 000 | 14 000 | 49 000 |
| Всего расходы без НДС | 939 000 | 676 000 | 524 000 | 2 139 000 |
Сам себе «Покупатель»
При выполнении СМР для собственного потребления все плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры.
Как генерируется самопотребление?
Солнечная энергия, создаваемая фотогальванической системой, сначала подается в собственную внутреннюю сетку. Здесь энергия может быть использована непосредственно в доме оператора установки - как так называемое самопотребление. Но что, если больше электроэнергии генерируется, чем потребляется? Затем излишек поступает в общественную сеть. Если, с другой стороны, произведенная солнечная энергия недостаточна для внутреннего потребления, недостающее количество вытягивается из сетки, как обычно.
Вы хотите знать, сколько государство должно вам?
Как определить свое потребление
Если вы потребляете часть самогенерируемого электричества непосредственно в собственном доме, вы должны облагать налогом это в качестве выгоды. В случае налогообложения самопотребление также называется «свободной ценностью».Одной из особенностей в этом случае является то, что в строках «Продавец», «Грузополучатель и его адрес», «Грузоотправитель и его адрес», «Покупатель» указываются реквизиты организации, выполнившей СМР для собственного потребления.
Составлять счета-фактуры необходимо в двух экземплярах на последний день каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ, п. 25 «Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», утв. постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914, далее - Правила).
Вам придется платить налог бесплатно. Это относится к подоходному налогу и налогу на добавленную стоимость. В случае подоходного налога вы можете определить стоимость, используя так называемые самозатраты. Итак, что вам стоило бы сделать ток? Самозатраты включают амортизацию, проценты и расходы на аренду электросчетчиков.
Так что согласно цене покупки для вашего другого электричества. Здесь вы записываете покупку, текущие доходы и расходы, а также самопотребление в одном месте. И самое лучшее: вы создаете оборот и декларацию подоходного налога в посудомоечной машине. Чтобы использовать этот расчет прибыли, просто настройте бизнес. Затем выберите «Упрощенный расчет доходов для фотогальванической системы».
Один экземпляр регистрируется в книге продаж на дату его составления и хранится в журнале учета выставленных счетов-фактур (п. 1, 2 Правил). Второй - регистрируется в книге покупок в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету, и хранится в журнале учета полученных счетов-фактур (абз. 2 п. 12 Правил).
Здесь может возникнуть вопрос: каким числом нужно регистрировать в книге покупок второй экземпляр счета-фактуры?
Регуляторы тока для операторов солнечных энергосистем
Фотоэлектрическая система, которая генерирует солнечное электричество и подает ее в сетку, приводит к доходам от сектора финансовых услуг и делает предпринимателей от частных лиц, даже если они не активны сами по себе. Двумя типами налогов являются фокус: НДС и подоходный налог. Это связано с потреблением и электричеством соседей и арендаторов. Требуется уточнение финансового управления.
Затронутые типы налогов для фотогальванических установок
Любой, кто регулярно генерирует солнечное электричество и не только использует его в частном порядке, облагается НДС. То есть, независимо от того, получает ли он прибыль. Но это не сделано. Кроме того, требование финансового управления состоит в том, чтобы все декларации были сделаны в электронном виде. По крайней мере, здесь налоговые органы появляются на месте и, как правило, разрешают подачу бумажных форм по запросу.
Обратимся к норме пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса. Вычеты сумм налога производятся на последнее число каждого налогового периода. Значит, счета-фактуры необходимо регистрировать в книге покупок на последнее число налогового периода, в котором они выполнены.
Таким образом, счета-фактуры, составленные на выполненные СМР для собственного потребления, регистрируются в книге покупок и книге продаж одним и тем же числом.
НДС к вычету
Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса, на налоговые вычеты.
В частности, вычетам подлежат суммы НДС, начисленные при выполнении СМР для собственного потребления. Необходимое условие - объект должен предназначаться для деятельности, облагаемой НДС. В последующем его стоимость необходимо признать в составе расходов (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль (п. 5 ст. 172, п. 6 ст. 171 НК РФ).
Если на каком-то этапе данный объект будет использоваться в деятельности, не облагаемой НДС, то налог нужно восстановить.
До 1 января 2009 года НДС принимался к вычету только по мере уплаты начисленного налога в бюджет по итогам того налогового периода, в котором СМР были выполнены.
С 1 января 2009 года - на последнее число каждого налогового периода, т. е. в том же налоговом периоде, в котором НДС начислен (абз. 2 п. 5 ст. 172, п. 10 ст. 167 НК РФ).
В бухучете вычет начисленных сумм НДС, а также сумм НДС по материалам (работам, услугам), использованным на строительство, отражается записью:
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям», например, субсчет 19-3 «НДС, предъявленный поставщиками материалов, использованных при выполнении СМР для собственного потребления», субсчет 19-5 «НДС, начисленный со стоимости СМР, выполненных для собственного потребления».
Пример 2
Используя данные примера 1, рассчитаем сумму НДС-вычетов.
Рассчитаем общую сумму вычета в ЗАО «Купец» в I квартале 2009 года. Для этого к сумме «входного» НДС по материалам, списанным на строительство, прибавим НДС, начисленный на стоимость работ, выполненных в I квартале 2009 года. Общая сумма вычета составит 619 020 руб. (234 000 + 385 020).
Важно заметить, что НДС, начисленный в IV квартале 2008 года, будет приниматься к вычету в I квартале 2009 года, так же как НДС, рассчитанный в I квартале.
О нюансах декларации
Используя пример с ЗАО «Купец», рассмотрим порядок заполнения налоговой декларации по НДС (утв. приказом Минфина России от 7 ноября 2006 г. № 136н).
Так, НДС в сумме 385 020 рублей, начисленный на стоимость СМР для собственного потребления, необходимо отразить в графе 6 по строке 130 раздела 3, в графе 4 этой же строки - стоимость этих работ в сумме 2 139 000 рублей.
По строке 220 в графе 4 указываем сумму «входного» НДС по материалам, использованным при строительстве, - 234 000 рублей.
По строке 260 в графе 4 показываем сумму НДС, исчисленную при выполнении работ для собственного потребления, - 385 020 рублей.
Стоит отметить, что на момент подписания номера в печать в строке 260 декларации до сих пор значилась «Сумма налога, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления и уплаченная в бюджет, подлежащая вычету». Будем надеяться, что изменения в декларацию будут внесены своевременно.
Итак, благодаря изменениям, внесенным Федеральным законом от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ, налогоплательщики НДС теперь могут раньше принимать к вычету суммы НДС, исчисленные при выполнении СМР для собственного потребления. Данная поправка, несомненно, идет на пользу налогоплательщику. Только как отнесется налоговая инспекция к новому порядку возмещения НДС в период дефицита бюджета? Поживем - увидим.
С. Супотницкий,
налоговый юрист
16. Изменен порядок налогообложения
строительно-монтажных работ для собственного потребления
С 1 января 2006 года моментом определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления является последний день месяца каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ).
Таким образом, налогоплательщики должны будут исчислять и уплачивать НДС исходя из сумм, "потраченных" на строительно-монтажные работы на последний день месяца каждого налогового периода (месяца или квартала).
Также по мере уплаты налога суммы НДС можно принять к вычету. То есть с 1 января 2006 года налогоплательщику не нужно будет ждать завершения строительных работ.
В п. 5 ст. 172 НК РФ установлено, что вычеты указанных сумм НДС производятся по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении СМР для собственного потребления в соответствии со ст. 173 НК РФ. Из этого Минфин РФ в письме от 03.07.2006 N 03-04-10/09 делает следующий вывод: вычет НДС может производиться только после отражения сумм налога в налоговой декларации и уплаты их в бюджет в составе общей суммы налога, исчисленной к уплате в бюджет за данный налоговый период по налоговой декларации. Поэтому налоговый период, в котором исчисляется сумма налога по строительно-монтажным работам для собственного потребления, и период, в котором эта сумма принимается к вычету, различны.
Однако по этому вопросу возможна иная точка зрения. В случае если налогоплательщик уплатит сумму НДС по строительно-монтажным работам до подачи декларации за налоговый период (допустим, налоговый период - февраль 2006 г., налоговая декларация сдается 20 марта, а налог уплачивается 18 марта), то условия п. 5 ст. 172 НК РФ будут соблюдены и налогоплательщик вправе будет заявить сумму НДС к вычету уже в налоговой декларации за февраль 2006 г. Судебной практики по этому вопросу пока не имеется. В случае применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС в приведенном порядке следует учитывать, что данная точка зрения отличается от позиции Минфина России и, вероятно, ее придется отстаивать в суде.
Суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, предъявленные по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, подлежат вычету в общем порядке, предусмотренном п. 1 ст. 172 НК РФ. С 1 января 2006 года отменяется правило, в соответствии с которым данные суммы можно было принять к вычету только по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств).
В письме Минфина РФ от 16.01.2006 N 03-04-15/01 финансовое ведомство приводит свою точку зрения по вычету НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 2005 году для осуществления строительно-монтажных работ в 2006 году.
Статья 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, устанавливающая переходные положения, для данного конкретного случая применимых переходных положений не содержит. Следовательно, такие суммы налога подлежат вычету в порядке, установленном "старой" редакцией п. 5 ст. 172 НК РФ, т.е. действовавшей до 1 января 2006 года. Такой порядок предусматривал вычет сумм НДС по мере постановки на учет объектов, завершенных капитальным строительством, или же при реализации объекта незавершенного капитального строительства. Таким образом, исходя из позиции Минфина РФ, в отношении товаров, работ, услуг, приобретенных в 2005 году для осуществления СМР, производимых уже в 2006 году, вычет сумм НДС возможен только после постановки на учет построенного объекта.
Наряду с точкой зрения Минфина РФ возможен и иной вариант применения вычетов по товарам (работам, услугам), приобретенным в 2005 году, если строительно-монтажные работы для собственного потребления будут производиться в 2006 году. Налогоплательщик может принять к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 2005 году для осуществления строительно-монтажных работ в 2006 году, непосредственно в 2006 году, в первом налоговом периоде, при принятии приобретенных товаров (работ, услуг) к учету и при наличии счета-фактуры.
Обосновывается такая позиция следующим. В соответствии с п. 1 ст. 5 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, данный Закон вступает в силу с 1 января 2006 года (за отдельными исключениями, вступающими в силу с 1 января 2007 года). Следовательно, все новые правила, внесенные этим Законом в качестве изменений, действуют с 1 января 2006 года. Особенности применения новых правил могут устанавливаться переходными положениями, однако, как отмечает и Минфин РФ, для данной ситуации переходных положений в ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ не предусмотрено.
С 1 января 2006 года порядок принятия к вычету сумм НДС при строительно-монтажных работах регулирует п. 5 ст. 172 НК РФ в новой редакции, разрешающий проводить данные вычеты в общем порядке (абз. 1 и 2 п. 1 ст. 172 НК РФ), то есть при принятии товаров (работ, услуг) к учету и на основании счетов-фактур. Следовательно, после 1 января 2006 года применяются именно правила п. 5 ст. 172 НК РФ в новой редакции, то есть налогоплательщик получает право на применение вычета по суммам НДС по товарам, работам, услугам, приобретенным для СМР, ранее не принятым к вычету.
Правовых оснований для применения в таком случае положений п. 5 ст. 172 НК РФ в редакции до 1 января 2006 года не имеется. Обращаем Ваше внимание, что следование последней из указанных позиций повлечет за собой возникновение спора с налоговыми органами. Свою позицию придется отстаивать в суде.
Если налогоплательщик, не принявший к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, реорганизовался, право на применение данных вычетов остается у его правопреемников.
Новый порядок восстановления НДС по объектам недвижимости
Если возведенный объект будет в дальнейшем использоваться для операций, не подлежащих налогообложению, суммы НДС, принятые к вычету, подлежат восстановлению. Восстанавливается НДС в течение десяти лет: по окончании каждого календарного года начиная с того года, в котором налогоплательщик приобрел право на применение налоговых вычетов. В налоговой декларации за последний налоговый период календарного года отражается восстанавливаемая сумма налога. Размер суммы налога, подлежащей восстановлению в течение каждого календарного года - одна десятая суммы налога, принятой к вычету, в доле, соответствующей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), не облагаемых НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг) отгруженных за календарный год. Однако в то же время законодатель предусмотрел, что восстановленная сумма НДС включается в состав прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ. Правило о восстановлении НДС не распространяется на:
а. воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания;
б. космические объекты;
в. полностью самортизированные основные средства;
г. основные средства, с момента ввода которых в эксплуатацию у налогоплательщика прошло не менее 15 лет.
При восстановлении НДС по недвижимому имуществу в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 171 НК РФ, в последнем месяце года в книге продаж должна указываться сумма НДС, подлежащая восстановлению за текущий календарный год (абз. 7 п. 16 Правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, с учетом изменений, внесенных Постановлением Правительства РФ от 11.05.2006 N 283).
Обращаем внимание на то, что обязанность восстанавливать НДС возникает с того момента, когда недвижимость начинает использоваться в тех необлагаемых операциях, которые указаны в п. 2 ст. 170 НК РФ, но восстанавливать эти суммы необходимо начиная с того года, в котором имущество, согласно п. 2 ст. 259 НК РФ, начало амортизироваться. В связи с этим возникает вопрос: к каким объектам основных средств применим новый порядок восстановления НДС - ко всем, не используемым в облагаемой НДС деятельности с 1 января 2006 г., или только к тем, амортизация по которым начала начисляться начиная с этой даты? Минфин России считает, что новый порядок восстановления сумм НДС применяется только по тем объектам недвижимости, амортизация по которым начала начисляться после 1 января 2006 г. (см. Письмо Минфина России от 13.04.2006 N 03-04-11/65). Это значит, что если недвижимость, построенная или приобретенная до этого момента, начинает использоваться в операциях, не облагаемых НДС, то налог необходимо восстановить в силу пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, и сделать это необходимо единовременно.
Наряду с официальной позицией существует и иное мнение. Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ не предусмотрел никаких ограничений для применения нового порядка восстановления НДС по недвижимости. В п. 6 ст. 171 НК РФ также не указано, что этот порядок распространяется только на основные средства, которые амортизируются с 2006 г. Кроме того, обязанность восстановить НДС у налогоплательщика появляется в тот момент, когда недвижимость начинает использоваться в деятельности, не облагаемой НДС (п. 2 ст. 170 НК РФ). Поэтому восстанавливать НДС по имуществу, которое начинает использоваться в не облагаемых НДС операциях с 1 января 2006 г., необходимо в порядке, который действует с этой даты, т.е. в течение 10 лет. Однако при выборе данного варианта действий возможны споры с налоговыми органами.
Более подробно о вопросе восстановления НДС по объектам недвижимости см. в обзоре "Новые документы для бухгалтера", выпуск от 27.04.2006.
Регистрация счетов-фактур по СМР для собственного потребления в книге продаж и книге покупок
В связи с изменением порядка применения вычетов изменился и порядок выставления счетов-фактур. Изменения были внесены Постановлением Правительства РФ от 11.05.2006 N 283. Организация должна по строительно-монтажным работам, выполненным с 1 января 2001 г. для собственного потребления, составлять счета-фактуры на последний день каждого налогового периода и регистрировать их в книге продаж (п. 25 Правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914). В книге покупок счета-фактуры, составленные организацией по строительно-монтажным работам для собственного потребления, могут регистрироваться по мере уплаты налога в бюджет, то есть также ежемесячно или ежеквартально (абз. 2 п. 12 Правил).
Счета-фактуры, полученные от продавцов по приобретенным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) для выполнения СМР для собственного потребления, а также счета-фактуры, полученные от подрядных организаций, могут регистрироваться в книге покупок в общем порядке, то есть при принятии на учет товаров (работ, услуг). Эти изменения в Правила (абз. 1, 3 п. 12) также напрямую связаны с новой датой предъявления к вычету сумм НДС, которая используется с 1 января 2006 г.
Однако для ряда ситуаций ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ предусматривает переходные положения. Во всех этих случаях счета-фактуры должны регистрироваться в том порядке, в котором применяются вычеты. Более подробно об этих изменениях см. в обзоре "Новые документы для бухгалтера", выпуск от 18.05.2006.
Переходные положения
Прежний порядок применения вычетов, то есть по мере постановки на учет объектов завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного строительства, применяется для следующих сумм НДС:
1. сумм налога, которые были предъявлены налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства до 1 января 2005 года и не были приняты к вычету до указанной даты, и сумм налога по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 года.
Федеральным законом от 28.02.2006 N 28-ФЗ было дополнительно введено условие о том, что данные суммы налога подлежат вычету только в случае их фактической уплаты. Это означает, что вычет нельзя применить сразу после постановки на учет объектов строительства или реализации "незавершенки", если суммы налога не оплачены.
Новое правило о необходимости уплаты НДС, согласно ст. 3 Федерального закона N 28-ФЗ, вступает в силу с 01.05.2006, но распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года. То есть, фактически условие об оплате сумм налога введено "задним числом". Поэтому по суммам налога, принятым к вычету без оплаты, следует подать уточненную налоговую декларацию за период, в котором были осуществлены вычеты (увеличивать сумму налога к уплате в бюджет), и доплатить сумму налога в бюджет.
Статьи 3 Федерального закона N 119-ФЗ (вычет без оплаты) до мая 2006 года. Дело в том, что введение дополнительного условия для применения вычета - оплаты ухудшает положение налогоплательщика. А акты законодательства о налогах и сборах, ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют (п. 2 ст. 5 НК РФ).
Таким образом, положение ст. 3 Федерального закона от 28.02.2006 N 28-ФЗ о том, что действие положений, вводящих условие об уплате НДС в целях применения вычета, распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года, противоречит НК РФ.
Поэтому Федеральный закон N 28-ФЗ в части, относящейся к введению дополнительного условия вычета - фактической уплаты налога, должен вступать в действие не ранее 1 мая 2006 года.
Руководствуясь этими положениями, принятые к вычету до мая 2006 года суммы налога не подлежат восстановлению в бюджет - доплачивать налог и подавать уточненные декларации не нужно. Поскольку сроки уплаты налога в бюджет не нарушены, не будет и пени. При выборе этого варианта поведения вероятно возникновение спора с налоговыми органами. Свою позицию придется отстаивать в суде.
2. сумм налога, исчисленных налогоплательщиком по строительно-монтажным работам для собственного потребления, выполненным до 1 января 2005 года.
Данные суммы могут быть приняты к вычету с момента начала начисления амортизации и после уплаты налога в бюджет.
По остальным суммам НДС, то есть тем, которые не были предъявлены (либо исчислены или приняты к вычету) до 1 января 2005 года, налог исчисляется и принимается к вычету в следующем порядке:
1. Суммы НДС, предъявленные с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства и не принятые к вычету, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. Таким образом, в течение 2006 года налогоплательщик каждый месяц (квартал) может относить на налоговые вычеты 1/12 (1/4 соответственно) суммы налога, предъявленной подрядными организациями. В то же время, если в течение 2006 года объект капитального строительства был принят на учет в качестве объекта завершенного капитального строительства или был реализован незавершенным, то суммы НДС, которые налогоплательщик не успел принять к вычету в вышеописанном порядке, подлежат вычетам соответственно по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства (п. 2 ст. 3 Федерального закона N 119-ФЗ).
Для этой ситуации положениями Федерального закона N 28-ФЗ также введено дополнительное условие применение вычета - оплата сумм налога. Это означает, что применять вычет по правилам переходных положений (п. 2 ст. 3 Федерального закона N 119-ФЗ) до оплаты сумм налога нельзя.
Напомним, что Федеральный закон N 28-ФЗ вступает в силу 01.05.2006, но распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года.
Поэтому суммы налога, принятые к вычету без уплаты с 1 января 2006 года, подлежат восстановлению в бюджет. То есть необходимо подать уточненную налоговую декларацию за соответствующие налоговые периоды (увеличить сумму налога к уплате в бюджет) и доплатить сумму налога в бюджет.
В то же время возможен и другой подход к этой проблеме, позволяющий применять старую редакцию статьи 3 Федерального закона N 119-ФЗ (вычет без оплаты) до мая 2006 года. Как мы уже говорили, введение дополнительного условия для применения вычета - оплаты ухудшает положение налогоплательщика, а акты законодательства о налогах и сборах, ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют (п. 2 ст. 5 НК РФ).
Таким образом, положение